Книга Пользование чужим имуществом онлайн - страница 6

2.3. Неотделимые улучшения арендованного имущества

Неотделимыми улучшениями арендованного имущества признаются те улучшения, которые не могут быть отделены без вреда для имущества.

Неотделимые улучшения арендованного имущества, произведенные арендатором, являются собственностью арендодателя и по окончании срока аренды всегда переходят к арендодателю. Арендатор может использовать неотделимые улучшения арендованного имущества только в том объеме, который предусмотрен договором аренды (или иным соглашением с арендодателем).

По соглашению сторон произведенные арендатором неотделимые улучшения арендованного имущества могут передаваться им на баланс арендодателя как после окончания срока аренды, так и сразу же по окончании работ по производству этих улучшений.

Если арендатор произвел за счет собственных средств неотделимые улучшения арендованного имущества, то он имеет право на возмещение их стоимости только в том случае, если улучшения арендованного имущества были произведены с согласия арендодателя. При этом в договоре аренды стороны могут оговорить, что арендодатель не возмещает арендатору затраты на производство улучшений, если даже они выполнены с его согласия.

ГК РФ не устанавливает какого-либо специального порядка получения согласия арендодателя на выполнение неотделимых улучшений. В таком случае необходимо руководствоваться условиями договора.

Гражданско-правовые последствия внесения неотделимых улучшений без согласия собственника имущества сводятся к требованию их устранения.

Если арендодатель возмещает арендатору затраты на производство улучшений, то стороны должны оговорить порядок такого возмещения (сумму возмещаемых расходов, сроки и т.д.).

Возмещение арендодателем стоимости произведенных арендатором неотделимых улучшений может производиться как путем перечисления арендатору соответствующей суммы денежных средств, так и путем зачета ее в счет причитающейся с арендатора арендной платы. Стороны могут предусмотреть и любой иной порядок возмещения.

Если арендодатель не возмещает арендатору стоимость произведенных им неотделимых улучшений объекта аренды, то он фактически получает имущество (в виде неотделимых улучшений) безвозмездно. В этом случае полученные арендодателем неотделимые улучшения в бухгалтерском учете приходуются на его баланс по текущей рыночной стоимости на дату принятия к учету как безвозмездно полученные неотделимые улучшения. Как правило, рыночная стоимость произведенных улучшений относится арендодателем на увеличение балансовой стоимости объекта аренды.

Увеличение первоначальной стоимости оборудования после модернизации отражается на основании акта о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств (форма № ОС-3, утвержденная постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 № 7). Соответствующие изменения вносятся в инвентарную карточку учета объекта основных средств (форма № ОС-6).

После завершения модернизации организация-арендодатель пересматривает срок полезного использования оборудования.

2.4. Налогообложение неотделимых улучшений арендованного имущества

2.4.1. Общие положения

В соответствии с нормами НК РФ, действовавшими до 1 января 2006 года, если стоимость неотделимых улучшений не компенсировалась арендатору, арендатор был вправе признать эти расходы при расчете налога на прибыль, а арендодатель должен был учесть стоимость улучшений в качестве своего дохода. По окончании работ арендодатель становился собственником улучшенного имущества и должен был признать в качестве дохода стоимость внесенных улучшений. Эта операция проводилась на основании полученных от арендатора документов о стоимости и объемах выполненных работ.

В действовавшей до конца 2005 года редакции главы 25 НК РФ отсутствовало указание на особый порядок амортизации неотделимых улучшений в налоговом учете арендатора. Исходя из требований ст. 256 НК РФ амортизируемым могло признаваться только имущество, находившееся у организации на праве собственности. Соответственно арендаторы не имели возможности списывать стоимость неотделимых улучшений через амортизационные начисления на расходы, учитывавшиеся для целей налогообложения (см., например, письмо Минфина России от 04.05.2005 № 03-03-01-04/2/74).

С 1 января 2006 года капитальные вложения в предоставленные в аренду объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных арендатором с согласия арендодателя, признаются амортизируемым имуществом (п. 1 ст. 256 НК РФ).

Поскольку стоимость капитальных вложений в модернизацию оборудования возмещается арендатору, данные капитальные вложения амортизируются арендодателем в порядке, установленном главой 25 НК РФ (п. 1 ст. 258 НК РФ).

Начисление амортизации по амортизируемому имуществу в виде капитальных вложений в объекты арендованных основных средств, которое в соответствии с главой 25 НК РФ подлежит амортизации, начинается у арендодателя с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором это имущество было введено в эксплуатацию, но не ранее месяца, в котором арендодатель произвел возмещение арендатору стоимости указанных капитальных вложений (п. 2 ст. 259 НК РФ).

Согласно п. 1 ст. 258 НК РФ, если в результате реконструкции, модернизации или технического перевооружения объекта основных средств не произошло увеличение срока его полезного использования, организация при дальнейшем исчислении амортизации учитывает оставшийся срок полезного использования этого объекта.